Tässä tekstissä käsitellään osakeyhtiön sukupolvenvaihdosta osakkeiden luovutusvoittoverotuksen näkökulmasta: mitä veroseuraamuksia osakkeiden luovutuksesta syntyy ja minkälaisia verohuojennuksia on olemassa. Aloitetaan siitä, että lähtökohtaisesti on olemassa kolme keinoa, jolla osakeyhtiön osakkeita voidaan luovuttaa ja jokaisesta aiheutuu lähtökohtaisesti veroseuraamuksia. Sukupolvenvaihdosta helpottamaan on luotu verohuojennuksia, joilla voidaan keventää siirron verovaikutuksia. Ennen verohuojennuksiin siirtymistä, käydään ensin läpi kolme pääkeinoa luovutukseen (ilman huojennuksia), jotta ymmärrämme veroseuraamukset.
Luovutuksen yleiset veroseuraamukset
Vastikkeellinen kauppa – osakkeet myydään vähintään hintaan 75% yhtiön osakkeiden käyvästä arvosta. Toisin sanoen, jos myy liian alihintaan(alle 75%), kauppa luokitellaan lahjaksi.
- Myyjälle realisoituu yleensä luovutusvoittoa osakkeista, koska myyjällä osakkeiden hankintahinta on tavallisesti hyvin pieni.
Lahja – ei vastiketta tai vastike alle 75% käyvästä arvosta
-
Lahjan vastaanottaja maksaa lahjaveron vastikkeen ja lahjan käyvän arvon erotuksesta
Perintö
-
Perinnön saaja maksaa perintöveron perinnön käyvästä arvosta
Sukupolvenvaihdoksen huojennus 1: Vastikkeellinen kauppa – luovutusvoittoveron täysi huojennus
Kun omistaja myy osakkeita elinaikanaan hinnalla, joka ylittää 75% käyvästä arvosta eli kauppa katsotaan vastikkeelliseksi, voi hän välttyä luovutusvoittoverolta, jos kaikki seuraavat ehdot toteutuvat:
“Verovelvollinen luovuttaa sellaisen yhteisön osakkeita tai osuuksia, jotka oikeuttavat vähintään kymmenen prosentin omistusosuuteen mainitussa yhtiössä.
Saajana on luovuttajan lapsi, lapsen rintaperillinen, luovuttajan sisar, veli, sisarpuoli tai velipuoli. Verovapaus koskee myös edellä mainitun saajan puolisoa, jos luovutuksensaajina ovat sekä mainittu lähisukulainen että hänen puolisonsa yhdessä.
Omaisuus on ollut yhteensä yli kymmenen vuotta luovuttajan tai hänen ja sellaisen henkilön omistuksessa, jolta hän on saanut sen vastikkeettomasti.”
Lisäksi ostajan on pidettävä osakkeita vähintään viisi vuotta tai luovuttajan saama veroetu kääntyy ostajan maksettavaksi hänen verotuksessaan.
Sukupolvenvaihdoksen huojennus 2: Lahjaveron täysi huojennus
Kun omistaja myy osakkeita hintaan yli 50%, mutta alle 75% käyvästä arvosta eli kauppa luokitellaan lahjaksi, vastaanottajalle ei koidu lahjaveroa jos alle olevat ehdot toteutuvat.
- luovutuksen kohteena on yritys tai sen osa (yli 10% osakkeista), ja
- luovutuksensaaja jatkaa yritystoimintaa saamassaan yrityksessä, ja
- luovutuksensaaja maksaa vastiketta yli 50 prosenttia osakkeiden käyvästä arvosta.
Sukupolvenvaihdoksen huojennus 3: Lahja- tai perintöveron osittainen huojennus
Sama kuin täysi huojennus, mutta vastaanottajan ei tarvitse maksaa kaupasta vastiketta. Huojennuksen osittaisuus tarkoittaa sitä, että lahja- tai perintöveroa laskettaessa, lahjan tai perinnön arvona pidetään ainoastaan 40% osakkeiden täydestä käyvästä arvosta.
Huomioitavaa on se, että lahja- ja perintöveroasteikkojen progressiivisuudesta johtuen vastaanottajalle koituvat verot ovat huomattavasti pienemmät kuin 40% täydestä verosta. Ilmiö korostuu erityisesti pienemmissä summissa.
Ehdot:
- veronalaiseen saantoon sisältyy yritys tai sen osa (yli 10% osakkeista), ja
- luovutuksensaaja jatkaa yritystoimintaa lahjana saadussa yrityksessä, ja
- huojennettavan veron määrä on yli 850 euroa.
Muita huomioita
- Lahja- ja perintöveron huojennusten tapauksissa vastaanottajan EI tarvitse olla sukua luovuttajalle.
- Miten määritellään “luovutuksensaaja jatkaa yritystoimintaa lahjana saadussa yrityksessä”?
- “Luovutuksensaajan katsotaan ilman eri selvitystä jatkavan yritystoimintaa huojennussäännöksessä tarkoitetulla tavalla, jos luovutuksensaaja työskentelee luovutuksen jälkeen yhtiön hallituksen varsinaisena jäsenenä tai toimitusjohtajana.”
- Saajan on oltava esim. hallituksessa henkilökohtaisesti, edunvalvojan kautta ei riitä.
- Saajan on jatkettava yritystoimintaa välittömästi.
Huojennukset sijoitusyhtiön osakkeita luovutettaessa
Huojennus 1 eli luovutusvoittoveron huojennus ei aseta rajoituksia luovutettavan yhtiön toiminnan luonteelle, eikä ostajan tarvitse jatkaa toimintaa yrityksessä. Sen sijaan huojennusten 2 ja 3 eli lahjaveron huojennusten osalta on tulkinnanvaraista, voidaanko huojennusta soveltaa sijoitusyhtiön osakkeiden luovutukseen.
”Arvioitaessa huojennuksen soveltumista arvopaperikauppaa harjoittaviin yhtiöihin ratkaisevaa on, voidaanko yhtiön arvopaperikauppaa pitää sisällöltään sellaisena, että se rinnastuu muuhun yritystoimintaan. Pelkkä passiivinen ja suhteellisen pienimuotoinen yhtiössä harjoitettu sijoitustoiminta ei ole huojennuksessa tarkoitettua yritysomaisuutta ja -toimintaa, kuten päätöksen KHO 30.11.2009 taltio 3394 perusteluista ilmenee.
Joskus arvopaperikauppa tosiasialliselta sisällöltään rinnastuu yritystoimintaan. Silloin sitä voidaan pitää huojennuksessa tarkoitettuna yritystoimintana päätöksen KHO 13.6.2002 taltio 1488 mukaisesti. Jos lahjansaaja ilmoittaa jatkavansa ja tosiasiallisesti jatkaa arvopaperikaupan muodostamaa yritystoimintaa yritysluonteisena, voidaan arvopaperikaupan muodostamaan yritykseen myöntää huojennus.”
Lahjaveron huojennusta suunniteltaessa asian voi halutessaan varmistaa hakemalla Verohallinnon ennakkoratkaisun juuri omaan tilanteeseen.
LÄHTEET
Onnistuisiko sellainen, että jo yhtiön perustamisvaiheessa yhtiö ottaa haltuunsa suuren osan osakkeista ja sitten tarpeen tullen myy näitä hallussaan olevia osakkeita uusille osakkaille?
Ei kai yhtiön tarvitse maksaa myyntivoittoveroa omien osakkeidensa myymisestä? Ja onko näillä osakkeilla mitään laissa pakottavaa minimihintaa?
Eli kärjistetyssä esimerkissä perustamisvaiheessa osakkeista vain 10% menisi omistajalle, 90% yhtiön haltuun. Sitten tästä 90%:sti voisi jakaa ilman veroseuraamuksia ja haluttaessa pilkkahintaankin osuuksia joko perillisille tai muille uusille osakkaille?
Jonkun tulevan blogauksen aiheeksi ehdotus:
Kiinnostaisi tietää enemmän mahdollisuuksista ottaa omaan sijoitusyhtiöönsä uusia osakkaita mukaan mahdollisimman kustannustehokkaasti ja reilusti. Alkuperäisen osakkaan antama koroton lainakin saattaa mutkistaa tilannetta?
Entä voitaisiinko tällainen yksityinen sijoitusyhtiö tulkita laissa sijoituspalveluyhtiöksi, jota varten tarvitaan omat lupansa?
Yritän antaa paremman vastauksen Joren kysymykseen yhtiön omiin osakkeisiin liittyen. Osakeyhtiölaki sanoo, että osakkeet on mitätöitävä viipymättä, kuitenkin viimeistään vuoden kuluessa hankinnasta.
”Hallitus voi päättää mitätöidä yhtiön hallussa olevat omat osakkeet. Mitätöiminen on ilmoitettava rekisteröitäväksi viipymättä. Osakkeet on mitätöity, kun ilmoitus on rekisteröity.
Vastoin tämän lain säännöksiä hankitut tai lunastetut omat osakkeet on luovutettava ilman aiheetonta viivytystä, kuitenkin viimeistään vuoden kuluttua saannosta.”
Sitten yhtiön omien osakkeiden myynnin verotuksesta. Jos yhtiö myy osakkeitaan alihintaan (alle 75% käyvästä arvosta), tulkitsee Verottaja tilanteen lahjaksi ja langettaa vastaanottajalle lahjaveron. Jos taas yhtiö myy kalliimmalla kuin osakkeiden hankintahinta, on voitto ilmeisesti yhtiölle veronalaista tuloa. Asia ei kuitenkaan kovin selvältä tunnu.
”Verolainsäädäntö ei sisällä omien osakkeiden hankkimista koskevia erityissäännöksiä. Oikeuskäytännössä on katsottu, että omien osakkeiden myyntivoitto on liikeomaisuuden luovutuksesta saatua veronalaista elinkeinotuloa (KHO 22.4.2003 T 975). Päätöksessä ei kuitenkaan otettu kantaa siihen pidettiinkö omia osakkeita käyttö- vai rahoitusomaisuutena.
Verohallituksen käsityksen mukaan omien osakkeiden luovutusta ei voida omien osakkeiden erityispiirteiden vuoksi pitää käyttöomaisuusosakkeiden luovutuksena, koska elinkeinoverolain 12 §:n mukaan käyttöomaisuutta ovat elinkeinossa pysyvään käyttöön tarkoitetut hyödykkeet.”
Todella hyviä juttuja, kiitos! En ole tullutkaan ajatelleeksi yhtiön omien osakkeiden kauppaa. Selvittelen ja palaan asiaan. Veikkaisin, että alihintaan ei voi ilman veroja jakaa. Miksi ei voisi joutua verolle omien osakkeiden myyntivoitoista?
Kirjoitusehdotus on myös kiinnostava, joskin laaja kokonaisuus. Olen pitänyt tekstit tähän mennessä yhden omistajan tai muutaman lähipiiriomistajan näkökulmassa. Menee äkkiä todella monimutkaiseksi kun omistajia ja siten huomioitavia asioita tulee lisää. Koska tasapuolisuus osakkaiden välillä tulee säilyttää, verosuunnittelu hankaloituu merkittävästi, esim. mainitsemasi koroton laina.
Sijoituspalveluyhtiökysymys kiinnostaisi myös itseäni, miten tilannetta arvioidaan? Tulee myös jossain vaiheessa selvityslistalleni, nyt on kuitenkin vielä ”perusaiheita” ennen tätä.
Vaikka muut lahja- tai perintöveron huojennuksen myöntämisen ehdot täyttyisivät, ei ole ratkaisuun KHO 30.11.2009/3394 viitaten automaattista että huojennus hakemuksesta myönnettäisiin, vaikka sijoitustoiminta olisi verotettu elinkeinoverolain mukaan.
Raja siitä milloin huojennus voidaan myöntää, menee käsittääkseni em. KHO:n ratkaisun ja ratkaisun KHO 13.6.2002/1488 välimaastossa.
Ainakin Juusela ja Tuominen (2014. Sukupolvenvaihdoksen verotus. Talentum Media Oy: Helsinki) ovat kirjassaan sivulta 139 alkaen laajemmin kuvanneet milloin huojennusta on myönnetty sijoitusyhtiön osalta.